Налоговое соглашение , также называемое соглашением об избежании двойного налогообложения ( DTA ) или соглашением об избежании двойного налогообложения ( DTAA ), представляет собой соглашение между двумя странами об избежании или смягчении двойного налогообложения . Такие соглашения могут охватывать ряд налогов, включая подоходный налог , налог на наследство , налог на добавленную стоимость или другие налоги. [1] Помимо двусторонних соглашений, существуют также многосторонние соглашения. Например, страны Европейского союза (ЕС) являются участниками многостороннего соглашения в отношении налога на добавленную стоимость под эгидой ЕС, в то время как совместный договор о взаимной административной помощи Совета Европы и Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) открыт для всех стран. Налоговые соглашения, как правило, снижают налоги одной страны договора для резидентов другой страны договора, чтобы уменьшить двойное налогообложение того же дохода.
Положения и цели существенно различаются, и очень немногие налоговые соглашения похожи друг на друга. Большинство соглашений:
Заявленные цели заключения договора часто включают сокращение двойного налогообложения, устранение уклонения от уплаты налогов и поощрение эффективности трансграничной торговли. [3] Общепризнано, что налоговые договоры повышают определенность для налогоплательщиков и налоговых органов в их международных отношениях. [4]
Несколько правительств и организаций используют типовые договоры в качестве отправных точек. Договоры об избежании двойного налогообложения обычно следуют Типовой конвенции ОЭСР [5] , а официальный комментарий [6] и комментарии членов к ней служат руководством для толкования каждой страной-членом. Другими соответствующими моделями являются Типовая конвенция ООН [7] в случае договоров с развивающимися странами и Типовая конвенция США [8] в случае договоров, заключенных Соединенными Штатами.
В целом, преимущества налоговых соглашений доступны только налоговым резидентам одной из стран-участниц соглашения. [9] В большинстве случаев налоговым резидентом страны является любое лицо, которое подлежит налогообложению в соответствии с внутренним законодательством этой страны по причине домицилия, места пребывания, места регистрации или аналогичного критерия. [10]
Как правило, физические лица считаются резидентами в соответствии с налоговым соглашением и подлежат налогообложению там, где они сохраняют свое основное место жительства. [11] Однако резидентство для целей договора выходит далеко за узкие рамки основного места жительства. Например, многие страны также рассматривают лиц, проводящих в стране более фиксированного количества дней, как резидентов. [12] Соединенные Штаты включают граждан и держателей грин-карт, где бы они ни проживали, в качестве субъектов налогообложения и, следовательно, как резидентов для целей налогового соглашения. [13] Поскольку резидентство определяется так широко, большинство договоров признают, что лицо может соответствовать определению резидентства в более чем одной юрисдикции (т. е. «двойное резидентство»), и предусматривают пункт «разрешения спорных ситуаций». [14] Такие положения обычно имеют иерархию из трех-пяти тестов для разрешения множественного резидентства, как правило, включая постоянное место жительства в качестве основного фактора. Налоговое резидентство редко влияет на гражданство или статус постоянного резидента, хотя определенные статусы резидентства в соответствии с иммиграционным законодательством страны могут влиять на налоговое резидентство. Это включает в себя «правило 183 дней», когда применяется право на проживание . [15]
Субъекты могут считаться резидентами на основе страны местонахождения их руководства, страны их организации или других факторов. [16] Критерии часто указываются в договоре, который может усиливать или отменять местное законодательство. В соответствии с большинством договоров субъект может быть резидентом обеих стран, особенно если договор заключен между двумя странами, которые используют разные стандарты резидентства в соответствии со своим внутренним законодательством. Некоторые договоры предусматривают правила «разрешения конфликтов» для резидентства субъекта, [14] некоторые — нет. [17] Резидентство не имеет значения в случае некоторых субъектов и/или типов доходов, поскольку налогообложению подлежат члены субъекта, а не сам субъект. [18] ОЭСР перешла от места эффективного управления к решению в каждом конкретном случае с использованием процедуры взаимного согласия (MAP) для определения конфликтов двойного резидентства. [19]
Большинство договоров предусматривают, что прибыль от бизнеса (иногда определяемая в договоре) резидента одной страны облагается налогом в другой стране, только если прибыль возникает через постоянное представительство в другой стране. Например, в налоговом соглашении США и Индии, если лицо является резидентом обеих стран, то дополнительным пунктом, добавленным к аргументу, будет то, владеет ли лицо постоянным домом или имеет постоянное место жительства или является гражданином государства. [20] Однако многие договоры рассматривают определенные типы прибыли от бизнеса (например, гонорары директоров или доход от деятельности спортсменов и артистов) отдельно. Такие договоры также определяют, что составляет постоянное представительство (ПП). Большинство, но не все налоговые соглашения следуют определению ПП в Типовом договоре ОЭСР. [21] Согласно определению ОЭСР, ПП — это постоянное место деятельности, через которое осуществляется деятельность предприятия. [22] Некоторые местоположения специально перечислены в качестве примеров ПП, включая филиалы, офисы, мастерские и другие. Также предусмотрены конкретные исключения из определения постоянного представительства, такие как площадка, на которой осуществляются только предварительные или вспомогательные виды деятельности (например, складирование запасов, закупка товаров или сбор информации).
В то время как в общих налоговых соглашениях не указывается период времени, в течение которого деловая деятельность должна осуществляться через местоположение, прежде чем это приведет к возникновению постоянного представительства, большинство стран-членов ОЭСР не считают постоянным представительством случаи, когда место деятельности существует менее шести месяцев, за исключением особых обстоятельств. [23] Многие соглашения прямо предусматривают более длительный порог, обычно один год или более, в течение которого строительная площадка должна существовать, прежде чем она приведет к возникновению постоянного представительства. [24] Кроме того, некоторые соглашения, чаще всего те, в которых по крайней мере одна сторона является развивающейся страной, содержат положения, которые считают постоянным представительством существующим, если определенные виды деятельности (например, услуги) осуществляются в течение определенных периодов времени, даже если в противном случае постоянное представительство не существовало бы.
Даже если резидент одной страны не ведет свою предпринимательскую деятельность в другой стране через постоянное место или бизнес, постоянное представительство все равно может существовать в этой другой стране, если бизнес осуществляется через лицо в этой другой стране, которое имеет полномочия заключать контракты от имени резидента первой страны. [25] Таким образом, резидент одной страны не может избежать рассмотрения как имеющий постоянное представительство, действуя через зависимого агента, а не ведя свой бизнес напрямую. Однако ведение бизнеса через независимого агента, как правило, не приведет к появлению постоянного представительства. [26]
Многие налоговые системы предусматривают взимание налога с нерезидентов, требуя от плательщиков определенных видов дохода удерживать налог из платежа и перечислять его налоговым органам. [27] Соглашения об удержании могут применяться к процентам, дивидендам, роялти и платежам за техническую помощь. Большинство налоговых соглашений уменьшают или исключают сумму налога, подлежащего удержанию в отношении резидентов страны-участницы соглашения. [28]
Большинство договоров предусматривают механизмы, исключающие налогообложение резидентов одной страны другой страной, где объем или продолжительность выполнения услуг минимальны, но также облагающие налогом доход в стране, где он не минимален. Большинство договоров также предусматривают специальные положения для артистов и спортсменов одной страны, имеющих доход в другой стране, хотя такие положения сильно различаются. Также большинство договоров предусматривают ограничения на налогообложение пенсий или других пенсионных доходов. [29]
Большинство договоров исключают из налогообложения доходы определенных дипломатических сотрудников. Большинство налоговых договоров также предусматривают, что определенные субъекты, освобожденные от налога в одной стране, также освобождаются от налога в другой. Обычно освобожденными субъектами являются благотворительные организации, пенсионные трасты и государственные организации. Многие договоры предусматривают другие освобождения от налогообложения, которые одна или обе страны считают соответствующими в рамках своей правительственной или экономической системы. [30]
Налоговые соглашения обычно устанавливают ту же максимальную ставку налога, которая может быть применена к некоторым видам дохода. Например, соглашение может предусматривать, что проценты, полученные нерезидентом, имеющим право на льготы по соглашению, облагаются налогом не более пяти процентов (5%). Однако местное законодательство в некоторых случаях может предусматривать более низкую ставку налога независимо от соглашения. В таких случаях преобладает более низкая ставка местного законодательства. [31]
Как правило, подоходные налоги и налоги на наследство рассматриваются в отдельных договорах. [32] Договоры о налоге на наследство часто охватывают налоги на имущество и дарение. Обычно фискальный домициль в таких договорах определяется ссылкой на местожительство в отличие от налогового резидентства . Такие договоры определяют, какие лица и имущество облагаются налогом каждой страной при передаче имущества по наследству или дарению. Некоторые договоры определяют, какая сторона несет бремя такого налога, но часто такое определение опирается на местное законодательство (которое может отличаться в разных странах).
Большинство договоров о налоге на наследство разрешают каждой стране облагать налогом домицилийцев другой страны на недвижимое имущество, расположенное в налогооблагаемой стране, имущество, составляющее часть торговли или бизнеса в налогооблагаемой стране, материальное движимое имущество, расположенное в налогооблагаемой стране на момент передачи (часто за исключением судов и самолетов, эксплуатируемых на международном уровне), и некоторые другие предметы. Большинство договоров разрешают наследникам или дарителям требовать определенные вычеты, освобождения или кредиты при расчете налога, которые в противном случае не могли бы быть предоставлены не домицилиям. [33]
Почти все налоговые соглашения предусматривают конкретный механизм для его устранения, но риск двойного налогообложения все еще потенциально присутствует. Этот механизм обычно требует, чтобы каждая страна предоставляла кредит на налоги другой страны для снижения налогов резидента страны. Как видно из договора между США и Индией, согласно DTAA, если процентный доход возникает в Индии и сумма принадлежит резиденту США, то указанная сумма подлежит налогообложению в США. Однако такие проценты могут подлежать налогообложению в Индии в соответствии с индийским Законом о подоходном налоге. [34] Договор может предусматривать или не предусматривать механизмы ограничения этого кредита, а также может или не может ограничивать применение механизмов местного права для того же самого. [35]
Налогоплательщики могут перемещать себя и свои активы, чтобы избежать уплаты налогов. Таким образом, некоторые договоры требуют, чтобы каждая страна договора помогала другой в сборе налогов, чтобы противостоять правилу доходов и иному обеспечению соблюдения своих налоговых правил. [36] Большинство налоговых договоров включают, как минимум, требование, чтобы страны обменивались информацией, необходимой для содействия обеспечению соблюдения. [14]
Целью данного соглашения является содействие международному сотрудничеству в налоговых вопросах посредством обмена информацией. Оно было разработано Рабочей группой Глобального форума ОЭСР по эффективному обмену информацией.
В состав рабочей группы вошли представители стран-членов ОЭСР, а также делегаты из Арубы , Бермудских островов , Бахрейна , Каймановых островов , Кипра , острова Мэн , Мальты , Маврикия , Нидерландских Антильских островов , Сейшельских островов и Сан-Марино .
Соглашение возникло в результате работы, проделанной ОЭСР по борьбе с вредными налоговыми практиками. Отсутствие эффективного обмена информацией является одним из ключевых критериев при определении вредных налоговых практик. Мандат рабочей группы заключался в разработке правового инструмента, который мог бы использоваться для установления эффективного обмена информацией.
Соглашение представляет собой стандарт эффективного обмена информацией для целей инициативы ОЭСР по вредным налоговым практикам. Это соглашение, выпущенное в апреле 2002 года, не является обязательным инструментом, но содержит две модели двусторонних соглашений. Ряд двусторонних соглашений были основаны на этом соглашении. [37]
Почти все налоговые соглашения предусматривают некоторый механизм, в рамках которого налогоплательщики и страны могут разрешать споры, возникающие в рамках соглашения. [38] Как правило, правительственное учреждение, ответственное за проведение процедур разрешения споров в рамках соглашения, именуется «компетентным органом» страны. Компетентные органы, как правило, имеют полномочия связывать свое правительство в конкретных случаях. Механизм соглашения часто требует, чтобы компетентные органы пытались договориться при разрешении споров.
Недавние договоры некоторых стран содержали статью, призванную предотвратить «покупку договоров», то есть ненадлежащее использование налоговых договоров резидентами третьих государств. Эти статьи об ограничении льгот лишают льгот налогового договора резидентов, которые не соответствуют дополнительным тестам. Статьи об ограничении льгот сильно различаются от договора к договору и часто бывают довольно сложными. [39] Договоры некоторых стран, таких как Великобритания и Италия, фокусируются на субъективной цели конкретной сделки, отрицая льготы, когда сделка была заключена с целью получения льгот по договору. Другие страны, такие как Соединенные Штаты, фокусируются на объективных характеристиках стороны, ищущей льготы. Как правило, физические лица и публично торгуемые компании и их дочерние компании не подвергаются неблагоприятному влиянию положений типичного положения об ограничении льгот в налоговом договоре США. В отношении других субъектов положения, как правило, отказывают в льготах, когда субъект, претендующий на льготы, не принадлежит в достаточной степени резидентам одной из стран-участниц договора (или, в случае договоров с членами единого экономического блока, такого как Европейский союз или НАФТА, «эквивалентным бенефициарам» в той же группе стран). [40] Однако даже в тех случаях, когда субъекты не принадлежат квалифицированным резидентам, льготы часто доступны для дохода, полученного от активного ведения торговли или бизнеса. [41]
Договоры считаются высшим законом многих стран. В этих странах положения договоров полностью перекрывают противоречащие им положения внутреннего права . Например, многие страны ЕС не могли применять свои групповые схемы помощи в соответствии с директивами ЕС . В некоторых странах договоры считаются имеющими такой же вес, что и внутреннее право. [42] В этих странах конфликт между внутренним правом и договором должен быть разрешен в соответствии с механизмами разрешения споров либо внутреннего права, либо договора. [43]